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04 gennaio 2022

Le imposte indirette applicate al trust secondo la nuova impostazione dell’Agenzia delle Entrate

Articolo di Monica De Paoli per Il Quotidiano Giuridico

Con la bozza di Circolare diffusa il giorno 11 agosto 2021, l’Agenzia delle Entrate cambia l’orientamento sulle imposte indirette del trust: il momento in cui applicarle non è più quello in cui si costituisce il vincolo, ma l’effettivo trasferimento dei beni al beneficiario.

 

Il trust: uno strumento sempre più diffuso

Per meglio comprendere quanto esposto dall’Amministrazione Finanziaria, è opportuno ricordare che il trust può essere identificato come l’atto con cui un disponente (settlor), per realizzare un interesse meritevole di tutela, trasferisce a un altro soggetto (trustee) uno o più beni di varia natura, affinché il trustee li amministri secondo le istruzioni ricevute. Lo scopo finale è spesso la devoluzione dei beni a uno o più beneficiari, rivelando così un intento liberale. In realtà, questo istituto può anche avere cause differenti, come ad esempio la destinazione dei beni vincolati al pagamento di determinati creditori (c.d. trust di scopo).

 

Le imposte indirette: la differenza di idee storica tra l’Agenzia delle Entrate e i giudici

L’Agenzia delle Entrate, fin dalla Circolare 48/E/2007, ha sempre ribadito la tesi secondo cui il trust è sottoposto alle imposte indirette proporzionali nel momento in cui viene istituito.

Le pronunce della Corte di Cassazione, a seguito dei numerosi ricorsi dei contribuenti, hanno seguito una soluzione decisamente diversa, che si è nel tempo rafforzata: il momento impositivo è quello in cui i beni costituiti in trust vengono attribuiti ai beneficiari, poiché è in detto istante che si verifica un effettivo incremento di ricchezza. L’atto che crea il trust e la sua dotazione sarebbero invece degli eventi neutri, da sottoporre all’imposta di registro in misura fissa.

 

Il nuovo orientamento dell’amministrazione tributaria

Nella bozza di Circolare pubblicata in data 11 agosto 2021, l’Agenzia delle Entrate adegua il proprio orientamento a quello della giurisprudenza, affermando che:

– l’atto istitutivo del trust è sottoposto all’imposta di registro in misura fissa, così come per le imposte ipotecarie e catastali qualora siano conferiti beni immobili;

– gli eventuali atti di trasferimento dei beni da parte del trustee durante la vita del trust, sono assoggettati ad autonoma imposizione;

– il fenomeno della sostituzione del trustee costituisce un semplice avvicendamento ed è dunque sottoposto all’imposta di registro in misura fissa;

– il trasferimento dei beni ai beneficiari in maniera stabile ed effettiva è il momento in cui si verifica il presupposto per il pagamento delle imposte indirette in misura proporzionale ed è a questo istante temporale che bisogna fare riferimento per individuare le aliquote applicabili, il metodo di calcolo della base imponibile e le eventuali agevolazioni richiedibili.

 

Problemi applicativi e conseguenze del nuovo orientamento

Le conclusioni dell’Amministrazione Finanziaria, se da un lato eliminano la differenza che si era creata con l’interpretazione giurisprudenziale, dall’altro creano diverse problematiche, che non vengono affrontate nella circolare.

Prima di tutto è opportuno sottolineare che l’Agenzia delle Entrate, nella sua nuova posizione, si concentra esclusivamente sui trust aventi scopo liberale e quindi soggetti all’imposta sulle donazioni: nulla viene detto circa i trust di scopo, nei quali non c’è alcuna finalità gratuita. È quindi lecito domandarsi quale sia il regime impositivo da applicare a queste fattispecie, in cui manca un’attribuzione a dei beneficiari nel senso indicato dall’Amministrazione Finanziaria. Non vengono neppure affrontate le fattispecie del trust istituito mediante atto mortis causa e del trust “autodichiarato”, in cui vi è coincidenza tra disponente e beneficiario.

In secondo luogo, nulla viene detto per quanto riguarda i trust già istituiti e per i quali i contribuenti hanno ormai versato le imposte proporzionali in base a quello che finora è stato l’orientamento tributario. In altre parole, è dubbio se si possa considerare “chiusa” la questione impositiva, oppure se rimane aperta l’eventualità di dover versare ulteriori imposte al momento dell’attribuzione dei beni ai beneficiari. Ciò anche con riferimento ad agevolazioni eventualmente già richieste, come ad esempio quella dell’articolo 3, comma 4-ter TUS, per le quali non è certo se si debba far riferimento o meno alla data dell’effettivo trasferimento dei beni ai beneficiari.

Sempre con riferimento alle imposte indirette proporzionali già versate al momento dell’istituzione del trust, ci si domanda se sia possibile richiederne o meno la restituzione, posto che, ai sensi dell’art. 42, comma 2, TUS, il rimborso va domandato a pena di decadenza entro tre anni dal giorno del pagamento o, se posteriore, da quello in cui è sorto il diritto alla restituzione.

Si evidenzia, infine, come la nuova modalità di applicazione delle imposte indirette generi profili di incertezza nei confronti dei contribuenti. Far coincidere il presupposto impositivo con l’attribuzione dei beni ai beneficiari comporta che, al momento dell’istituzione del trust, non si possa prevedere l’esatto quantitativo delle imposte indirette proporzionali che si dovranno versare. Questo perché prima della devoluzione dei beni ai beneficiari potrebbero:

– essere modificate le aliquote o il metodo di calcolo della base imponibile;

– essere soppresse alcune agevolazioni attualmente applicabili;

– cambiare i rapporti di parentela tra i soggetti del trust (si pensi al caso del beneficiario che è coniuge del disponente al momento dell’istituzione del trust e che poi risulta divorziato quando si verifica l’uscita dei beni), con conseguente diverso ammontare dell’imposta.